Порядок увеличения уставного капитала общества за счёт вкладов третьих лиц, принимаемых в общество, регламентируется ч. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».
Так, в соответствии с указанной нормой, общее собрание участников общества может принять решение об увеличении его уставного капитала на основании заявления участника общества (заявлений участников общества) о внесении дополнительного вклада и (или), если это не запрещено уставом общества, заявления третьего лица (заявлений третьих лиц) о принятии его в общество и внесении вклада. Такое решение принимается всеми участниками общества единогласно (абз. 1 п. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).
Такой порядок увеличения уставного капитала при принятии в общество третьего лица подтверждается Уставом ООО.
В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью») если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, в заявлении участника общества и в заявлении третьего лица должны быть указаны размер и состав вклада, порядок и срок его внесения, а также размер доли, которую участник общества или третье лицо хотели бы иметь в уставном капитале общества. В заявлении могут быть указаны и иные условия внесения вкладов и вступления в общество.
Одновременно с решением об увеличении уставного капитала ООО на основании заявления третьего лица или заявлений третьих лиц о принятии его или их в общество и внесении вклада должны быть приняты решения о принятии его или их в общество, о внесении в устав общества, утвержденный учредителями (участниками) общества, изменений в связи с увеличением уставного капитала общества, об определении номинальной стоимости и размера доли или долей третьего лица или третьих лиц, а также об изменении размеров долей участников общества. Такие решения принимаются всеми участниками общества единогласно. Номинальная стоимость доли, приобретаемой каждым третьим лицом, принимаемым в общество, не должна быть больше стоимости его вклада (абз. 3 п. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).
Внесение вкладов третьими лицами должно быть осуществлено не позднее чем в течение шести месяцев со дня принятия общим собранием участников общества, предусмотренных пунктом 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» решений.
Таким образом, при вступлении в общество третьего лица стоимость доли не должна быть ниже её номинальной стоимости.
Если сумма вклада (цена оплаты доли) будет ниже рыночной стоимости доли (пропорционально стоимости бизнеса в расчете на % владения доли нового участника в уставном капитале общества), то у нового участника (например, физического лица) может возникать облагаемый налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) доход в виде материальной выгоды.
Такую позицию представило Министерство Финансов Российской Федерации. В своём Письме № 03-04-05/44584 от 05.05.2025 г. Департамент налоговой политики Министерства Финансов Российской Федерации (далее - Департамент) рассмотрев обращение от 18.02.2025 г. по вопросу налогообложения доходов физических лиц и в соответствии со статьей 34.2 НК РФ разъяснил, что на основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от приобретения долей участия в уставном капитале.
Исходя из положения п. 4 ст. 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в пп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости долей участия в уставном капитале над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.
Согласно Федеральному закону от 08.08.2024 г.№ 259-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах», с 01.01.2025 года рыночная стоимость доли участия в уставном капитале общества будет определяться на основании стоимости чистых активов общества на последнюю отчётную дату.
Обязательная оценка бизнеса для целей расчёта стоимости доли (дополнительных вкладов) участников или третьих лиц, принимаемых в общество при принятии решения об увеличения уставного капитала Федеральным законом от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» не предусмотрена.
Очевидно, что определённый ч. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» порядок увеличения уставного капитала общества за счёт вкладов третьих лиц, принимаемых в общество, при оплате ими вклада в размере номинальной стоимости доли и ниже рыночной стоимости – образуют при приобретении долей участия в уставном капитале общества у этих третьих лиц определённую материальную выгоду. Что, в соответствие с разъяснениями, указанными в Письме № 03-04-05/44584 от 05.05.2025 г. Департамента, является основанием для оплаты НДФЛ.
Этим же Письмом № 03-04-05/44584 от 05.05.2025 г. Департамент также разъяснил, что на основании пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ при продаже доли в уставном капитале общества налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведённых им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущественного права.
При этом в соответствии с абз. 3 - 5 пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ в состав расходов налогоплательщика, связанных с приобретением доли в уставном капитале общества, могут включаться следующие расходы:
- расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества (имущественных прав), внесённых в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества или при увеличении его уставного капитала;
- расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества (имущественных прав) на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества.
Вывод
При вхождении в ООО третьего лица он вправе (при условии утверждённого обществом такого решения) осуществить оплату в размере номинальной стоимости доли. Однако, если сумма вклада будет ниже рыночной цены приобретаемой доли, у нового участника может возникать облагаемый налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) доход в виде материальной выгоды. Налоговая база по НДФЛ в данном случае будет определяться как превышение рыночной стоимости долей участия в уставном капитале над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение этой доли (п. 4 ст. 212 НК РФ, Письмо № 03-04-05/44584 от 05.05.2025 г. Департамента налоговой политики Министерства Финансов Российской Федерации). В силу абз. 14 п. 4 ст. 212 НК РФ рыночная стоимость доли участия в уставном капитале общества будет определяться на основании стоимости чистых активов общества на последнюю отчётную дату.
В случае неуплаты (несвоевременной уплаты) НДФЛ для физических лиц предусмотрена ответственность в соответствие со ст. 122 НК РФ.
Следует учитывать позицию Верховного Суда, который разъяснил, когда увеличение уставного капитала за счёт вклада третьего лица признаётся притворной сделкой.
Сделку по увеличению уставного капитала за счёт вклада третьего лица признают притворной, если прежний владелец 100%-ной доли вышел из общества, а новый участник фактически не внёс вклад или оплатил лишь номинальную стоимость приобретенной им доли (п. 18 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018)).